4. Destaca el editor que el beneficio otorgado por este numeral, aplicó para construcción de la infraestructura hotelera entre el 1o de enero del año 2003 y el 31 de diciembre del año 2017* y sus rentas estarán exentas del impuesto sobre la renta por un término de treinta (30) años contados partir del año gravable en que se iniciciaron las operaciones. *A partir de 2017, ver Nota del Editor 1 (Ley 1819 de 2016 Art. 100 Par. 1) 3. Destaca el editor que el parágrafo 1 del artículo 240 (modificado por la Ley 1819 de 2016) fue declarado CONDICIONALMENTE EXEQUIBLE por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-235-19 de 29 de mayo de 2019, Magistrado Ponente Dr. José Fernando Reyes Cuartas, 'en el entendido que los contribuyentes que hubieren cumplido las condiciones para acceder a la exención de renta prevista en el artículo 18 de la Ley 788 de 2002 -que adicionó el artículo 207-2 del Estatuto Tributario-, podrán disfrutar de dicho beneficio durante la totalidad del término otorgado en esa disposición'. 2. Destaca el editor lo dispuesto por la DIAN en el Concepto UNIFICADO DIAN 912 de 2018: '1.25. ¿Para las personas naturales se entiende derogado el beneficio de renta exenta contenido en los numerales 3, 4 y 5 del artículo 207-2 del E. T.? Tratándose de las personas naturales se ha interpretado que el tratamiento de renta exenta contenido en los numerales 3, 4 y 5 del artículo 207-2 del E. T., se entiende derogado tácitamente y constituyen ingreso gravado a partir del año gravable 2017 a la tarifa general que corresponda, de conformidad con el Título V del Libro I del Estatuto Tributario, Capítulo I 'Determinación del impuesto sobre la renta de las personas naturales'. Lo anterior debido a que: (i) no están incluidas en el artículo 235-2 del E. T., norma que contiene las rentas exentas, y (ii) se estableció para las personas jurídicas que perciban estos ingresos una tarifa especial en el artículo 240 ibídem del 9%. No obstante lo anteriormente planteado, llama la atención lo señalado en el inciso primero del artículo 235-2 del E. T., adicionado por el artículo 99 de la Ley 1819 de 2016: Artículo 235-2. Rentas exentas a partir del año gravable 2018. A partir del 1 de enero de 2018, sin perjuicio de las rentas exentas de las personas naturales, las únicas excepciones legales de que trata el artículo 26 del Estatuto Tributario son las siguientes: (…) (Negrilla fuera del texto). Nótese cómo la norma respecto de las personas naturales precisa que se tendrá que acudir al ordenamiento jurídico, para efectos de establecer cuáles son las rentas exentas que les resultan aplicables y, a título de ejemplo, se traen a colación las rentas laborales contenidas en el artículo 206 del E. T. También es importante resaltar del aparte citado que esta norma es aplicable a las personas jurídicas, pues al hacer una interpretación armónica de esta norma y el artículo 240 del E. T., que contiene la tarifa general del impuesto sobre la renta aplicable a las sociedades nacionales y sus asimiladas, los establecimientos permanentes de entidades del exterior y las personas jurídicas extranjeras o sin residencia obligadas a presentar la declaración anual del impuesto sobre la renta y complementarios y que en su parágrafo 1 establece una tarifa del 9% para aquellas las rentas contenidas en los numerales 3, 4 y 5 del artículo 207-2 del E. T., y la señalada en el artículo 1o de la Ley 939 de 2004, cuando se perciben por las personas jurídicas. Para este despacho la misma conclusión no resulta aplicable tratándose de personas naturales, pues lo contenido en los numerales 3, 4 y 5 del artículo 207-2 del E. T., no fue materia de derogatoria expresa por parte del artículo 376 de la Ley 1819 de 2016. Esta situación hace necesario establecer su ámbito de aplicación, luego de las modificaciones que trajo la ley en comento. En ese sentido, es oportuno recordar que los numerales 3, 4 y 5 del artículo 207-2 del E. T., antes de las modificaciones de la Ley 1819 de 2016 aplicaba de forma indistinta a las personas naturales y jurídicas. Lo que ocurrió con ocasión de la expedición de la ley es que este carácter de renta exenta cambió a ingreso gravado para las personas jurídicas el cual se grava al 9%, situación que implica la imposibilidad de aplicar los numerales en comento. Sin embargo, para el caso de las personas naturales el texto de los numerales 3, 4 y 5 del artículo 207-2 del E. T., se mantiene incólume, en consideración a que se mantiene en el ordenamiento jurídico tributario y sobre los mismos no operó la derogatoria expresa del artículo 376 de la Ley 1819 de 2016, lo que de suyo permite concluir que está dentro de las rentas exentas aplicables a las personas naturales. Esta interpretación resulta válida en virtud del principio del efecto útil de las normas, que 'enseña que, entre dos posibles sentidos de un precepto, uno de los cuales produce consecuencias jurídicas y el otro a nada conduce, debe preferirse el primero' (Cfr. Sent. T-001/1992, M. P. Hernández Galindo). Igualmente, es importante indicar que en consideración al principio de confianza legítima la interpretación que se haga de estos numerales debe permitir el acceso al beneficio de la renta exenta de que tratan los numerales 3, 4 y 5 del artículo 207-2 del E. T., a las personas naturales, si estas dieron cumplimiento a los requisitos contenidos en la ley y el reglamento para tal fin. Sobre el principio de confianza legítima la Corte Constitucional en Sentencia C-131 de 2004 ha precisado lo siguiente: 'En tal sentido cabe señalar que como corolario del principio de la buena fe, la doctrina y jurisprudencia foráneas, desde mediados de la década de los sesentas, han venido elaborando una teoría sobre la confianza legítima, el cual ha conocido originales e importantes desarrollos a lo largo de diversos pronunciamientos de esta Corte. Así pues, en esencia, la confianza legítima consiste en que el ciudadano debe poder evolucionar en un medio jurídico estable y previsible, en cual pueda confiar. Para Müller, este vocablo significa, en términos muy generales, que ciertas expectativas, que son suscitadas por un sujeto de derecho en razón de un determinado comportamiento en relación con otro, o ante la comunidad jurídica en su conjunto, y que producen determinados efectos jurídicos; y si se trata de autoridades públicas, consiste en que la obligación para las mismas de preservar un comportamiento consecuente, no contradictorio frente a los particulares, surgido en un acto o acciones anteriores, incluso ilegales, salvo interés público imperioso contrario. Se trata, por tanto, que el particular debe ser protegido frente a cambios bruscos e inesperados efectuados por las autoridades públicas. En tal sentido, no se trata de amparar situaciones en las cuales el administrado sea titular de un derecho adquirido, ya que su posición jurídica es susceptible de ser modificada por la Administración, es decir, se trata de una mera expectativa en que una determinada situación de hecho o regulación jurídica no serán modificadas intempestivamente. (…). De igual manera, la doctrina foránea considera que, en virtud del principio de la confianza legítima, la administración pública no le exigirá al ciudadano más de lo estrictamente necesario para la realización de los fines públicos que en cada caso persiga. (…)'. Así las cosas, para el caso materia de análisis no es posible terminar con el disfrute de la renta exenta de que tratan estos numerales, si la persona natural dio cumplimiento a los requisitos contenidos en la ley y el reglamento. En ese orden de ideas, la renta exenta a que se refieren los numerales 3, 4 y 5 del artículo 207-2 del E. T., debe aplicarse a las personas naturales que cumplan los requisitos allí contenidos y la reglamentación expedida para tal fin, eso sí considerando el límite general para las rentas exentas y deducciones introducido por la Ley 1819 de 2016, que para el caso de las rentas no laborales y la determinación de su renta líquida cedular señala: 'Podrán restarse todas las rentas exentas y deducciones imputables a esta cédula, siempre que no excedan el diez (10%) del resultado del inciso anterior, que en todo caso no puede exceder mil (1.000) UVT'. Lo anterior en consideración a que el referido límite general porcentual y en UVT no hace distinciones y aplica a todas las rentas exentas y deducciones que tenga la persona natural residente contribuyente del impuesto sobre la renta. '. 1. En criterio del editor para la interpretación de este numeral debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el parágrafo 1o. del artículo 100 de la Ley 1819 de 2016, 'por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones', publicada en el Diario Oficial No. 50.101 de 29 de diciembre de 2016. (Por favor remitirse a la norma original para comprobar la vigencia del texto que se transcribe a continúación:) 'ARTÍCULO 100. Modifíquese el artículo 240 del Estatuto Tributario el cual quedará así: Artículo 240. Tarifa general para personas jurídicas. (...) PARÁGRAFO 1o. A partir de 2017 las rentas a las que se referían los numerales 3, 4, 5 y 7 del artículo 207-2 del Estatuto Tributario y la señalada en el artículo 1o de la Ley 939 de 2004 estarán gravadas con el impuesto sobre la renta y complementarios a la tarifa del 9% por el término durante el que se concedió la renta exenta inicialmente, siempre que se haya cumplido con las condiciones previstas en su momento para acceder a ellas. Lo aquí dispuesto no debe interpretarse como una renovación o extensión de los beneficios previstos en los artículos mencionados en este parágrafo. (...)'. |